苦不苦，想想美國會計師

    律師不一定是獨居動物，捕捉獵物（業(yè)務(wù)）時也會傾巢出動，圍追堵截。但大多數(shù)時候律師是單兵作戰(zhàn)，就連公司上市這種大業(yè)務(wù)，來的律師也是散兵游勇。會計師不同，都是大批出動，聲勢浩大地進(jìn)駐擬上市單位。中介機構(gòu)中最辛苦的是會計事務(wù)所。而各國會計師中又以美國會計師受到的制約最多。
　　
　　沒有夜草，沒有特權(quán)
　　
　　美國會計師很少有特權(quán)，順手牽羊的事一點也不能做。按照美國證券交易委員會（下稱“證交會”）的規(guī)定，注冊會計事務(wù)所和其成員不得在其所審計的客戶或其客戶的母公司、子公司或關(guān)聯(lián)公司中直接擁有任何經(jīng)濟利益或間接擁有重大經(jīng)濟利益。
　　
　　都說“馬不吃野草不肥，人不發(fā)橫財不富”。我在美國學(xué)習(xí)法律后，知道特權(quán)的英文字是“Privi－lege”。“律師－客戶特權(quán)”（attorney clientPrivilege）是指律師有義務(wù)保護(hù)客戶的秘密，上不告父母，下不告妻兒。換言之，“哥老會”、“天地會”等神秘組織的東西會在美國律師身上借尸還魂了。美國律師還有項特權(quán)，就是他們?yōu)樵V訟而準(zhǔn)備的任何文件（包括律師之間以及律師與客戶之間的書面來往）統(tǒng)稱“律師產(chǎn)品”（attorney product），無須向任何人披露。
　　
　　會計師也有類似的東西，叫“工作文件”（working paper）。會計擁有其工作文件，未經(jīng)客戶或法官同意，不得向外披露。兩者很有些不同：第一，“律師產(chǎn)品”只限于訴訟；第二，“律師產(chǎn)品”似乎更是要保護(hù)律師，而“工作文件”似乎則更側(cè)重于保護(hù)客戶的秘密。
　　
　　“欲窮千里目”
　　
　　1995年，美國國會推出《個人證券訴訟改革法》（The PrivateSecuriries Litigation Reform Act）。總的來說，該法有利于會計師，因為它限制了集團(tuán)訴訟中原告發(fā)難的機會。但該法對會計師也是求全責(zé)備，尤其是在審計方面非�？燎�。按照該法，會計事務(wù)所必須制定一系列程序，借以調(diào)查發(fā)現(xiàn)重大違法行為，查出重大關(guān)聯(lián)交易并對發(fā)行人在下一個財政年度能否保持其整體（going concern）做出判斷。
　　
　　判斷和預(yù)測未來總是件難事。要是能夠預(yù)測未來，我們就做星象學(xué)家了，何必去做什么會計師、律師。還好，這里只要求會計師預(yù)測下一財務(wù)年度的情況，而不是“五年”規(guī)劃或“跨世紀(jì)”綱領(lǐng)。所以會計師沒有千里目也可以辦得到。
　　
　　“受蒙蔽無罪，反戈一擊有功”
　　
　　按照美國法律，會計師還有個職能，就是報警的職能。美國會計師像烽火臺上守望的士兵，發(fā)現(xiàn)情況就必須高舉狼煙，傳遞警報。具體程序如下：
　　
　　如果會計師了解到公司有違法行為，而這些違法行為對財務(wù)報表會有影響，審計的會計師必須立即向發(fā)行人的管理層、審計委員會以及董事會通報。接到報告后，管理層、審計委員會以及董事會必須在數(shù)日之內(nèi)予以答復(fù)。如果管理層和董事會未能采取措施，會計師必須考慮以下問題：
　　
　　1．是否認(rèn)為發(fā)行人的重大違法行為會對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響；
　　
　　2．有理由認(rèn)為，公司管理層坐視不問，其結(jié)果是無法出具標(biāo)準(zhǔn)的審計報告，或是會計師應(yīng)該辭職。如果回答是肯定的，則會計師必須迅速通報發(fā)行人的董事會。發(fā)行人的董事會收到通報后如果還是沒有答復(fù)，受雇審計的會計師應(yīng)該掛冠而去，并向證交會提出書面報告。監(jiān)管機構(gòu)也不會追究其責(zé)任。
　　
　　在美國，如果證券發(fā)行中披露有重大遺漏或誤導(dǎo)，發(fā)行人是“絕對責(zé)任”，是罪魁禍?zhǔn)祝�不容其狡辯。而中介機構(gòu)，包括會計事務(wù)所，都可以辯白，聲明自己百般努力（行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)），但仍然無法避免過錯。所以說，“首惡必辦，脅從不問。受蒙蔽無罪，反戈一擊有功”。會計師未必有功，但至少可以是“受蒙蔽無罪”。
　　
　　告密——特殊形式的披露
　　
　　說到底，會計師報警的職能也就是告密的職能。這是美國人的特色，也是一種文化特色和民族特色。德國人就不太一樣，二次世界大戰(zhàn)末期，德國軍隊中有人串聯(lián)謀殺希特勒。雖然沒有成功，但是也沒有人出來告密，參與者都能守口如瓶。要是在美國，早有人出來揭發(fā)了。
　　
　　美國的各方神仙更是把告密責(zé)任寫進(jìn)了法律，硬要會計師自己舉報，從實招來。這真是讓會計師勉為其難了，因為出賣自己的客戶總是件比較難受的事。
　　
　　不過，凡事都有兩面，物極必反，否極泰來。如果世界上有效之四海而皆準(zhǔn)的真理，那么“陰陽轉(zhuǎn)換”算一條。美國對會計師盯緊得要命，但對律師卻松得要命。前面說的“律師－客戶”特權(quán)便是一例。
　　
　　勇于自己砸掉食盆
　　
　　舉報讓會計師感到痛心疾首，這不僅是良心上的痛苦（因為出賣了自己的客戶），也是損失收入的痛苦——告密無疑是自斷財路，砸掉食盆。
　　
　　美國何以對會計師如此苛求呢？或許這是因為專業(yè)所決定的。
　　
　　第一，會計師在第一線工作，很像是在取樣，這里要是有點問題，就會一錯百錯。律師主要是根據(jù)會計師的取樣進(jìn)行解釋，解釋就涉及到觀點，而觀點就無所謂對錯。但也不盡然。如上所述，會計師也要決定是否要向董事會、向監(jiān)管機構(gòu)反應(yīng)情況。這也就涉及到判斷問題。
　　
　　第二，會計師與律師不同。律師是單兵作戰(zhàn)，萬事得自己小心，該斷則斷。而會計師是集體工作，集體領(lǐng)導(dǎo)，很容易當(dāng)斷不斷，反受其害。
　　
　　大踏步前進(jìn)，大踏步后退
　　
　　證交會對會計師如此苛刻，會計師哪有活路，拿什么賺錢？賺不到錢，又拿什么奉獻(xiàn)給愛人？也不一定。還有律師與會計師一唱一合。輪到律師同志出場了。要快！律師必須招立即來，來之能戰(zhàn)，戰(zhàn)之能勝。他們必須立刻放下美酒，放下美人——說錯了，是放過美人。
　　
　　首先，律師會在文字上狠下功夫。文字游戲是法律的基本功。什么“有理由認(rèn)為”、什么“誠實信用”啊，還有“勤勉盡職”啊，都是可以大做文章的。
　　
　　律師還要從大處著眼，大談宏觀背景，大踏步前進(jìn)，大踏步后退。在辛普森案中，本來是討論辛普森是否殺妻。但辛普森的律師把問題上升到憲法高度。辛普森的律師談林肯、談黑奴問題。他的律師還告訴陪審團(tuán)，你們的裁定的影響深遠(yuǎn)，絕不限于本法庭。你們的裁定關(guān)系到美國憲法，關(guān)系到美國的警察，關(guān)系到美國的警察是否能夠凌駕于法律之上。
　　
　　律師扯出了十萬八千里，但他們錯了嗎？沒有錯。判決出來，辛普森無罪，黑人兄弟、姐妹們大多興高采烈、手舞足蹈，而白人姐妹們剛聽得目瞪口呆，掩面而泣。
　　
　　待到律師粉墨登場，會計師們經(jīng)常早已收拾好行裝，又奔赴新的戰(zhàn)場。當(dāng)然，如果會計師熬到會計事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)，也可以吃點兒、喝點兒，與各路英雄周旋，同時考慮一些重大問題。律師也有苦的時候，做文件就很苦——一盞孤燈到天明。而且五大會計師事務(wù)所內(nèi)部就有許多律師，家丁一樣地幫著看家護(hù)院。